Depuis le début de l’année, l’administration fiscale dispose du pouvoir d’auditionner des personnes -autres que le contribuable- susceptibles de fournir des informations utiles à la lutte contre l’évasion fiscale internationale. La loi étant peu précise, cette nouvelle procédure soulève de nombreuses interrogations.

Description de la procédure

La loi de finances rectificative pour 2016 (loi n°2016-1918 du 29 décembre 2016, art. 19) a instauré au profit de l’administration le pouvoir d’auditionner des personnes -autres que le contribuable- susceptibles de fournir des informations utiles à la lutte contre la fraude ou l’évasion fiscale internationale. Cette nouvelle procédure est codifiée à l’article L.10-0 AB du Livre des Procédures Fiscales (« LPF »). A ce jour, ses conditions et modalités de mise en œuvre n’ont pas été commentées par l’administration fiscale.

L’administration ne peut user de cette procédure que pour rechercher des manquements aux règles relatives à :

• la résidence fiscale des personnes physiques (article 4 B du Code Général des Impôts, « CGI ») ;
• la déductibilité des commissions versées à un fonctionnaire étranger afin d’obtenir ou conserver un marché (article 39-2 bis du CGI) ;
• les prix des transactions intragroupe internationales (« prix de transfert », article 57 du CGI) ;
• les participations détenues par des personnes physiques dans des sociétés financières étrangères soumises à un régime fiscal privilégié (article 123 bis du CGI) ;
• les rémunérations de prestations réalisées en France versées à des sociétés étrangères (article 155 A du CGI) ;
• les règles de territorialité en matière d’impôt sur les sociétés (article 209 du CGI) ;
• les participations détenues dans des entreprises étrangères soumises à un régime fiscal privilégié (article 209 B du CGI) ;
• la déductibilité de certaines sommes payées à un bénéficiaire soumis à un régime fiscal privilégié (article 238 A du CGI).

L’audition peut concerner toute personne, sauf le contribuable susceptible d’être l’auteur de l’un des manquements ci-dessus. Si la loi est peu précise sur l’identité des personnes pouvant être auditionnées, les travaux parlementaires laissent présager une liste étendue, puisqu’ils mentionnent les « clients, fournisseurs, intermédiaires, comptables, salariés, ex-salariés ou même prestataires extérieurs »¹. Comme la loi prévoit que la personne entendue peut demander le concours d’un interprète, il peut s’agir d’une personne étrangère.

La demande d’audition par un agent de l’administration fiscale doit être reçue ou être remise à la personne au moins huit jours avant la date de l’audition proposée et préciser l’objet de l’audition. Elle indique également la possibilité pour la personne de refuser d’être entendue.

L’audition a lieu dans les locaux de l’administration ou, à la demande de la personne auditionnée, dans d’autres locaux, à l’exclusion des locaux à usage d’habitation (même si ces locaux sont eux-mêmes situés dans des locaux à usage professionnel).

Chaque audition fait l’objet d’un procès-verbal qui comporte l’identité et l’adresse de la personne entendue, les questions posées et les réponses apportées. Il est signé par l’agent ayant procédé à l’audition et contresigné par la personne auditionnée. Cette dernière peut refuser de signer le procès-verbal et, dans ce cas, mention est faite de son refus.

Les informations recueillies peuvent servir à motiver un redressement (selon la procédure contradictoire ou d’office). Dans ce cas, le contribuable peut, sur demande et avant mise en recouvrement, obtenir les éléments issus de l’audition (article L 76 B du LPF).

Premières réflexions et interrogations

L’administration fiscale ne dispose d’aucun pouvoir général d’audition des personnes. Le recours à une telle procédure découle ainsi d’une disposition expresse de la loi (par exemple, audition du contribuable ou de son représentant légal autorisée dans le cadre de la mise en œuvre d’une visite domiciliaire sur le fondement de l’article L 16 B du LPF). La nouvelle procédure étend donc la liste des cas dans lesquels l’administration fiscale est autorisée à auditionner des personnes.

Cette nouvelle procédure est autonome et constitue une procédure de collecte d’informations : elle pourrait donc:

• être mise en œuvre avant ou pendant le contrôle fiscal du contribuable présumé auteur d’évasion fiscale internationale,
• permettre à l’administration de préparer un contrôle fiscal ou de compléter par des auditions les éléments collectés lors de la procédure de vérification. L’administration ne serait pas obligée d’informer le contribuable de la tenue des auditions, ni de leur contenu, pendant la procédure de vérification : il n’y aurait donc pas de débat contradictoire sur les informations collectées pendant la vérification. Le débat ne pourrait avoir lieu qu’après utilisation par l’administration des informations collectées dans une proposition de rectification ou dans une notification des bases d’imposition d’office, et si le contribuable demande à avoir accès aux informations recueillies (sur le fondement de l’article L 76 B du LPF).

La loi est en outre peu détaillée sur les informations qui devront être mentionnées sur la demande d’audition adressée au tiers : est-ce que le nom du contribuable visé sera indiqué ? est-ce que l’administration explicitera le manquement envisagé ou procédera-t-elle par  » simple renvoi » aux articles de la loi ? L’article L.10-0 AB du LPF indique uniquement que la demande devra préciser l’objet de l’audition « dans les limites de l’article L. 103 du présent livre », c’est-à-dire conformément aux règles relatives au secret professionnel auquel sont soumis les agents des impôts.

On peut aussi s’interroger sur les effets de la procédure, tant sur la personne que l’administration souhaite auditionner que sur le contribuable suspecté. L’audition n’est pas anonyme puisque l’administration doit identifier la personne entendue sur le procès-verbal d’audition. Si les informations révélées lors de l’audition sont officiellement utilisées par l’administration pour fonder une rectification, le contribuable visé pourrait avoir connaissance de l’identité de la source utilisée. La procédure pourrait ainsi mettre les tiers entendus dans une position délicate, entre la réticence à répondre à des questions visant une personne avec laquelle ils peuvent entretenir des relations professionnelles (compte tenu du fait que cette dernière pourra être informée de la teneur des réponses) et la crainte d’une détérioration de leur propres relations avec l’administration en cas de refus d’accéder à la demande de cette dernière. Par ailleurs, suivant les éléments qui seront fournis par l’administration aux personnes auditionnées, il pourrait exister un risque de dégradation de la réputation d’un contribuable dont l’administration pourrait soupçonner à tort qu’il pratique l’évasion fiscale.

Ces questions semblent encore plus délicates dans l’hypothèse de l’audition des salariés d’une entreprise. En effet, pour maîtriser ses risques, une entreprise pourrait souhaiter informer ses salariés de l’existence et du déroulement de cette procédure, voire même les préparer aux questions qui pourraient leur être posées. Elle pourrait aussi s’inquiéter de la réaction à une telle démarche de la part de ses salariés peu habitués aux problématiques fiscales ou aux relations avec l’administration fiscale. Du point de vue de l’administration fiscale, on peut aussi se demander comment serait par exemple interprété un refus de participer à cette procédure de la part de tous les salariés d’une entreprise qu’elle aurait sollicités (alors même qu’un tel refus est autorisé par la loi).

Enfin, le texte ne prévoit pas expressément la possibilité pour la personne auditionnée de se faire assister par un conseil, mais une telle intervention n’est pas interdite. Dans le cas où un salarié de l’entreprise accepterait de se faire auditionner et de se faire assister par un avocat, la question de son identité (avocat du salarié ou de l’entreprise ?) ou de la prise en charge des honoraires pourrait se poser.

En conclusion

La nouvelle procédure d’audition vise à rechercher des informations sur des problématiques fiscales potentiellement complexes et, pour autant, pourrait impliquer des personnes qui n’auront qu’une connaissance parcellaire des faits permettant éventuellement de caractériser les manquements recherchés. Il sera intéressant de suivre ses modalités pratiques de mise en œuvre par l’administration fiscale, tant pour comprendre comment l’administration identifiera les personnes à auditionner que pour avoir l’expérience des informations qu’elle fournira à ces personnes et collectera auprès d’elles. En tout état de cause, il faut espérer que l’administration mettra en œuvre cette procédure avec précaution afin notamment de ne pas dégrader inutilement les relations entre les tiers auditionnés et les contribuables visés.

¹ Rapport n°214 (2016-2017) de M. Albéric de Montgolfier, fait au nom de la commission des finances, déposé le 13 décembre 2016, page 139

Xavier Daluzeau, avocat associé, spécialisé en fiscalité internationale

Nouvelle procédure d’audition pour lutter contre l’évasion fiscale internationale – Article paru dans le magazine Option Finance le 12 juin 2017