Après plus de deux ans d’enquête, le 30 août 2016, la Commission européenne a conclu que l’Irlande avait accordé à Apple des avantages fiscaux constitutifs d’aides d’Etat illégales et incompatibles avec les règles de l’Union européenne. L’Irlande doit à présent récupérer ces aides que la Commission a chiffrées à 13 milliards d’euros.

1. Les rulings fiscaux passés au crible des aides d’Etat par la Commission européenne depuis 2013

La Commission européenne a commencé, en juin 2013, à enquêter sur les pratiques de rulings fiscaux, en usant de ses prérogatives en matière de contrôle des aides d’Etat. L’objectif de ces enquêtes est de s’assurer que certains Etats membres ne réservent pas un traitement fiscal plus favorable à certaines entreprises et ne leur accorde par là-même un avantage équivalent à une aide.

Cette enquête visait initialement six Etats membres et quelques dossiers individuels en Belgique. Dans le courant de l’année 2014, la Commission a ouvert d’autres dossiers individuels à l’égard de multinationales et étendu à l’ensemble des Etats membres la collecte de renseignements sur leurs pratiques de rulings fiscaux.

Les premières décisions ont été rendues fin 2015. Le 21 octobre 2015, la Commission a adopté deux décisions condamnant respectivement les avantages fiscaux accordés par le Luxembourg à Fiat Finance & Trade et par les Pays-Bas à Starbucks. Dans ces décisions, la Commission a considéré que les Etats concernés avaient donné leur accord sur des méthodes de détermination des prix de transfert qui permettaient de fausser la répartition des bénéfices entre plusieurs entreprises du même groupe afin de réduire l’impôt payé par celles-ci. De ce fait, ces pratiques conféraient à ces entreprises des avantages concurrentiels constitutifs d’aides d’Etat prohibées par l’article 107, paragraphe 1, du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne (TFUE).

Début 2016, le même raisonnement a été appliqué non plus à une entreprise individuelle, mais au régime belge d’exonération des bénéfices «excédentaires» qui a permis à au moins 35 multinationales de déduire de leur base imposable en Belgique des bénéfices liés à leur appartenance à un groupe multinational.

Très récemment, le 19 septembre 2016, la Commission a ouvert une enquête approfondie concernant le traitement fiscal accordé par le Luxembourg au groupe GDF Suez (devenu Engie) afin de déterminer si les autorités luxembourgeoises ont dérogé de façon sélective à des dispositions de la législation nationale dans les rulingsfiscaux émis à destination de GDF Suez.

Jusqu’à présent, les avantages dont la Commission a exigé la récupération n’excédaient pas 30 à 40 millions d’euros par entreprise et étaient loin d’être comparables dans leur montant aux 13 milliards d’euros qu’Apple devra rembourser, somme à laquelle s’ajouteront théoriquement des intérêts de retard sur 10 ans.

2. La décision de la Commission européenne concernant Apple

À l’issue d’une enquête approfondie ouverte en juin 2014, la Commission a considéré que les deux rulings fiscaux émis en 1991 et en 2007 par l’Irlande en faveur d’Apple avaient substantiellement et artificiellement réduit le montant de l’impôt payé par l’entreprise depuis 1991 et lui avaient ainsi permis de bénéficier d’un avantage sélectif constitutif d’une aide d’Etat illégale et incompatible avec les règles du TFUE.

Le contenu intégral de la décision n’a pas encore été publié mais il ressort du communiqué de presse relatif à cette décision que la Commission a raisonné en deux temps.

Elle constate tout d’abord qu’Apple avait organisé ses activités de vente en Europe de telle manière que les clients achetaient contractuellement les produits aux filiales d’Apple situées en Irlande plutôt qu’aux magasins qui leur vendaient physiquement les produits. Ce système permettait d’enregistrer toutes les ventes et les bénéfices qui en découlaient directement en Irlande.

Une telle pratique soulève un certain nombre de questions du point de vue du droit fiscal mais la Commission a estimé que la question de savoir si les bénéfices d’Apple auraient dû être enregistrés dans les pays dans lesquels les ventes ont effectivement eu lieu ne relève pas des règles de l’UE en matière d’aides d’Etat mais des pouvoirs fiscaux de chaque Etat membre, raison pour laquelle elle ne remet pas en cause le mécanisme fiscal ainsi mis en place par Apple.

Elle s’est en revanche concentrée sur le montage ayant eu lieu sur le territoire irlandais afin de déterminer si les rulings fiscaux relatifs à la méthode de calcul des bénéfices imposables en Irlande pour deux sociétés de droit irlandais appartenant au groupe Apple (Apple Sales International et Apple Operations Europe) correspondaient à la réalité économique.

Elle relève ainsi qu’en vertu de la méthode de répartition des bénéfices entérinée par les rulings fiscaux en question, seule une fraction des bénéfices de ces deux entités étaient affectés à la branche irlandaise d’Apple et soumis à l’impôt en Irlande, alors que la grande majorité de ces bénéfices étaient affectés en interne à un «siège» qui n’était situé dans aucun pays. En vertu d’une loi irlandaise relative aux entreprises «apatrides», qui a été supprimée depuis, ces bénéfices n’étaient finalement imposés dans aucun Etat.

Selon les chiffres communiqués lors d’auditions au Sénat américain et relayés par la Commission européenne, en 2011, alors qu’Apple Sales International avait enregistré des bénéfices d’environ 16 milliards d’euros, seuls 50 millions d’euros environ ont été considérés comme imposables en Irlande, 15,95 milliards d’euros de bénéfices échappant ainsi totalement à l’impôt dans le monde. En conséquence, Apple Sales International a payé moins de 10 millions d’euros au titre de l’impôt sur les sociétés en Irlande en 2011, ce qui représente un taux d’imposition effectif d’environ 0,05% de ses bénéfices annuels totaux. Au cours des années suivantes, les bénéfices enregistrés par Apple Sales International ont continué d’augmenter, mais pas les bénéfices considérés comme imposables en Irlande aux termes du ruling fiscal. Ce taux d’imposition effectif a donc encore diminué pour atteindre seulement 0,005% en 2014 (contre 12,5% pour les autres entreprises exploitées en Irlande).

Au vu de tous ces éléments, la Commission a conclu qu’Apple avait bénéficié, sur le fondement de ces rulings fiscaux, d’un avantage significatif par rapport aux sociétés qui ont été soumises aux règles de droit commun, ce qui est illégal du point de vue du droit des aides d’Etat.

3. La procédure de récupération et les questions qu’elle suscite

Alors que le premier ruling date de 1991, la Commission ne peut ordonner la récupération d’une aide que sur une période de dix ans précédant sa première demande de renseignements, soit 2013 en la matière. En l’espèce, la Commission a chiffré le montant des impôts impayés par Apple en Irlande entre 2003 et 2014 à 13 milliards d’euros et a enjoint à l’Irlande de récupérer ces sommes, assorties des intérêts de retard. Il s’agit de la mesure de récupération la plus importante jamais prononcée par Bruxelles contre une entreprise. Tant le gouvernement irlandais qu’Apple ont annoncé leur intention de contester la légalité de cette décision devant le juge de l’UE. Ces recours n’auront pas pour effet d’en suspendre l’exécution et ne dispenseront pas l’Irlande de son obligation de récupérer l’aide illégale ni Apple de l’obligation de rembourser cette somme. Il est cependant permis de s’interroger sur la possibilité d’envisager la récupération d’une somme aussi importante «sans délai», comme l’exige clairement le règlement (UE) 2015/1589.

Par ailleurs, la Commission précise que le montant des impôts impayés à récupérer par les autorités irlandaises pourrait être réduit si d’autres pays venaient, à la lumière des informations révélées par cette enquête, à exiger d’Apple qu’elle paie davantage d’impôts sur les bénéfices réalisés sur la même période en vertu de leurs règles fiscales nationales.

Il y a là un vrai paradoxe puisque, alors que la Commission reconnaît ne pas être en mesure, en sa qualité d’autorité de concurrence, d’apprécier la légalité du mécanisme permettant à Apple de rapatrier en Irlande l’ensemble des bénéfices résultant des ventes réalisées dans les différents Etats membres de l’UE, elle autorise ces Etats à réclamer auprès d’Apple les impôts qu’elle aurait dû payer si les bénéfices correspondant aux ventes effectuées dans ces Etats y étaient dûment enregistrées. Or, dans la mesure où la récupération ne doit concerner que l’«avantage sélectif» accordé à une entreprise, on voit mal comment les règles sur les aides d’Etat peuvent fonder l’invitation faite par la Commission aux Etats membres de réclamer les impôts non payés, très probablement par le moyen des redressements fiscaux.

D’ailleurs, indépendamment des difficultés que suscite sur le plan politique la mise en œuvre d’un tel dispositif – comme en témoigne le fait qu’aucun Gouvernement européen n’a pour l’instant répondu à cette invitation -, elle se heurte de surcroît à une difficulté juridique majeure. Si les pouvoirs de la Commission en matière d’aides d’Etat sont soumis à un délai de prescription de dix ans, cette période dépasse largement les délais nationaux de prescription fiscale, souvent d’une durée de trois ans.

Enfin, dans une correspondance adressée au président de la Commission
européenne, le secrétaire au Trésor américain se dit particulièrement concerné. En effet, si cette restitution devait être considérée comme un impôt, elle entraînerait lors de la distribution des profits vers la société mère un crédit d’impôt étranger qui diminuerait d’autant les recettes fiscales américaines et donc l’impôt acquitté par Apple aux Etats-Unis.

Claire Vannini, avocat associé en droit de la concurrence national et européen.

Eleni Moraïtou, avocat en droit de la concurrence national et européen

Rescrits fiscaux et aides d’Etat : la décision Apple marque une nouvelle étape dans la lutte de la Commission européenne contre les pratiques abusives d’optimisation fiscale – Article paru dans le magazine Option Finance le 31 octobre 2016