En vertu de l’article 7 du Modèle de convention fiscale de l’OCDE (Modèle OCDE), les bénéfices d’une entreprise sont imposables dans son Etat de résidence, à moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre Etat contractant par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé.

Or, la notion d’établissement stable telle qu’elle est définie à l’article 5 du Modèle OCDE renvoie à des concepts réels et physiques qui ne sont guère compatibles avec le caractère immatériel de l’économie numérique.

Tout d’abord, au regard des exceptions posées à l’article 5 paragraphe 4 de la convention Modèle OCDE, les activités n’ayant qu’un caractère préparatoire ou auxiliaire (tel est le cas, par exemple, des activités de publicité, fourniture d’informations, recherche) sont exclus du champ de la qualification d’établissement stable.

Par ailleurs, le Conseil d’Etat juge qu’une filiale française ne peut pas constituer un établissement stable de sa société mère étrangère lorsqu’un contrat a été conclu entre elles, sauf à rapporter la preuve que l’activité de la filiale française a dépassé les termes dudit contrat (CE 20 juin 2003 n°224407, min. c/Sté Interhome AG).

Dans le cadre des travaux sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices (BEPS), l’OCDE a fait de la fiscalité de l’économie numérique une de ses priorités (Action 1). Elle propose notamment de revoir la définition conventionnelle de l’établissement stable (Action 7). L’OCDE propose ainsi d’élargir considérablement la notion d’agent dépendant, en prévoyant que  constituerait désormais un établissement stable toute personne agissant pour le compte d’une
entreprise étrangère, non seulement pour la conclusion de contrats, mais également si elle joue un rôle prépondérant dans la conclusion de ces contrats sans que l’entreprise étrangère n’ait besoin d’y apporter de modifications substantielles.

De plus, une personne agissant exclusivement ou presque exclusivement pour une entité liée ne pourra plus être considérée comme un agent indépendant. Enfin, les activités citées à l’article 5 paragraphe 4 du Modèle OCDE ne seront plus présumées comme présentant un caractère préparatoire ou auxiliaire : il faudra désormais le démontrer.

Considérons une plate-forme Internet qui met en relation propriétaires de biens immobiliers et locataires en contrepartie du paiement de commissions. Par hypothèse, les transactions sont gérées par la société mère, résidente d’une juridiction où la fiscalité est avantageuse, et les commissions relatives à cette mise en relation sont donc perçues directement par ladite société mère étrangère.

Ces commissions étant la rémunération d’une prestation de services, il semble impossible de considérer qu’il s’agit de «revenus tirés de biens immobiliers» au sens de l’article 6 du Modèle OCDE : en présence d’une convention fiscale conforme à ce Modèle, les commissions seront donc imposables uniquement dans le pays de résidence de la société mère, et ce, même si le bien immeuble, objet de la transaction, se situe dans un autre Etat.

Toutefois, si la définition de l’établissement stable venait à évoluer dans le sens souhaité par l’OCDE, il deviendrait en principe envisageable d’imposer ces profits, en fonction bien sûr des circonstances de fait. Resterait alors à déterminer le profit net devant être alloué à cet établissement stable «2.0», ce qui ne serait pas une mince affaire…

Julien Saïac, avocat associé, spécialisé en fiscalité internationale